Innovación en la Gestión de Costos del ABC al Time Driven ABC

Los últimos 25 años se han caracterizado por cambios en el entorno empresarial con el aumento de la competencia o las cada vez mayores exigencias de los clientes en términos de calidad, precio, personalización y plazos de entrega. Para darles respuesta, se han introducido innovaciones en los sistemas productivos, como por ejemplo, Lean Manufacturing (Marín y Delgado, 2000).

De modo análogo, se ha observado que la contabilidad de costos tradicional evalua desfavoramente innovaciones introducidas por los nuevos enfoques en gestión de la producción. Por ejemplo, en La Meta (Goldratt y Cox, 2005), los autores de la teoría de las limitaciones exponen que “la contabilidad es el principal enemigo de la Productividad”. Esto se debe porque la contabilidad de Costos nació para dar soporte a un entorno basado en la producción en masa con sistemas productivos donde el costo de la mano de obra directa era muy importante. En la actualidad, está no es la situación de muchas empresas. Esta disfunción de los métodos de contabilidad de costos tradicionales ha propiciado la aparición de nuevos sistemas que se adapten al nuevo entorno competitivo y a los nuevos sistemas de organizar la producción.

En la decada del 80, Robin Cooper y Robert Kaplan desarrollaron la metodología de Costos ABC (costeo basado en actividades). El sistema ABC fue diseñado para resolver la asignación de los costos indirectos -cada vez más importantes en las empresas- que se realizaba de modo casi arbitrario.

El sistema ABC sostiene que los productos no consumen directamente recursos sino actividades y son éstas las que, a su vez, consumen los recursos y causan los costos. Igual que el metodo de full costing, es preciso localizar los costos de los departamentos o centros de costos. El sistema ABC, en lugar de asignar los costos indirectos a los productos, dichos costos se asignan a actividades realizadas. Se denomina actividades a las tareas principales o auxiliares cuya realización supone un costo. Despues se asignan los costos de las actividades a los productos y otros objetos de costo (Kaplan y Cooper, 1988), por medio de inductores relacionados a la generación de dichos costos..

En el metodo ABC, la imputación de costos es más realista y permite a la empresa saber cuanto le cuestan las actividades que desarrolla. A partir de esa información, la empresa puede eliminar actividades sin valor añadido y mejorar la ejecución de las actividades para reducir sus costos. Como inconveniente, el sistema ABC tampoco está exento de subjetividad, pues el personal debe hacer estimaciones sobre su dedicación horaria a una u otra tarea y también hay que adoptar criterios de reparto de los costos indirectos entre las actividades, además,

A pesar que, este método se desarrollo como respuesta a los problemas de asignación de los costos indirectos de los sistemas de costos basado en volumen, el sistema ABC no ha sido aceptado por todos, entre las razones del porque podríamos resumir (Kaplan y Anderson, 2004):

  1. La puesta en marcha de un sistema ABC es un proceso muy largo, si tenemos en cuenta que el desarrollo de entrevistas y encuestas necesarias para llegar a comprender las actividades que se realizan en la empresas exige mucho tiempo.
  2. Las empresas cuestionan la forma en que se realiza la asignación de costos a las actividades porque muchas veces se basan en calculos subjetivos que cada responsable hace sobre el porcentaje del tiempo que dedica a cada actividad.
  3. Cuando se realizan las encuestas, muy pocos responsables informan del porcentaje de tiempo improductivo o no utilizado y, por lo tanto, se calculan los inductores de costo como si se trabajase a capacidad total.

En el año 2004, Robert Kaplan y Steve Anderson desarrollaron un nuevo enfoque de ABC llamado Time-driven ABC (TDABC) con el fin de superar algunas dificultades del sistema de costos ABC.

El enfoque TDABC asigna los recursos a las actividades en las siguientes etapas:

  1. Identifica las actividades que son realizadas con los mismos medios para construir los “grupos de recursos”
  2. Estima los recursos consumidos por cada “grupo de recursos”
  3. Estima la capacidad normal de cada grupo de recursos en términos de horas de trabajo
  4. Calcula los costos unitarios de los inductores de cada grupo de recursos, dividiendo el costo de los recursos consumidos entre la capacidad normal.
  5. Para una tarea, determina el tiempo necesario de acuerdo a sus características
  6. Para valorar cada tarea, multiplica el costo unitario de los recursos por el tiempo necesario para llevarla a cabo.

Veamos un ejemplo, para el departamento de recepción de material de una empresa, la capacidad normal se calcula multiplicando el número de empleados que trabajan en dicho departamento por su jornada laboral, restándole, a continuación de dicho producto, el tiempo no productivo o de descansos. A continuación, se divide el costo total de dicho departamento entre la capacidad normal y se obtiene el Costo por Unidad de Tiempo (generalmente costo por minuto). A continuación, los costos son asignados a cada pedido de compra multiplicando el costo por unidad de tiempo por el tiempo necesario para completar la operaciones de recepción de materiales.

La ventaja del TDABC sobre el ABC está en la estimación del tiempo. El uso del parámetro tiempo como principal inductor de costo permite al sistema TDABC evitar la compleja fase de asignar los costos de los recursos a las actividades, antes de vincularlos a los objetos de costos. El tiempo de realización de una actividad es estimado para cada caso concreto (mediante cronometro, entrevistas, etc). En el modelo convencional de ABC, el responsable de costos pide a las personas que respondan a una serie de cuestionarios sobre como reparten su tiempo entre las actividades que realizan. En TDABC las encuestas se abordan de forma diferente. El responsable de costos solicita el tiempo necesario para realizar los pasos concretos de un proceso. Por ejemplo, al analizar el proceso de introducir un pedido de compras, el responsable de TDABC solicita el tiempo para dar de alta un proveedor y el tiempo de procesar cada línea del pedido. En aquellos casos en los que el tiempo necesario para llevar a cabo una actividad depende a la vez de varios inductores se modela una ecuación de tiempo. Tiempo del proceso = suma de tiempos de actividades individuales.

Conclusiones

* El sistema de costos TDABC generalmente proporciona información de costos más precisa que el sistema de costos ABC.

* TDABC y ABC son sistemas de costos completos, pues al final se acaban repartiendo los costos indirectos de los centros de costos en base a algún criterio. En el caso del TDABC, su inductor es básicamente el tiempo de trabajo.

* Por extensión, con el sistema TDABC se puede modelar las actividades de la empresa con un número no muy alto de ecuaciones de tiempo. Con el cuidado que dichas ecuaciones de tiempo no se ajusta a la realidad, los costos serán erróneos.

* El sistema TDABC trabaja con tiempos estandarizados por lo que requiere disponer de dichas mediciones y mantenerlas al día. Esto dificulta un poco la recopilación del tiempo en empresas de Servicios que poseen trabajos menos estandarizados que las empresas industriales.

* La metodología TDABC, al trabajar con inductores de tiempo, proporciona un análisis de la capacidad. Informa continuamente de la capacidad infrautilizada y sobreutilizada de sus empleados. Esto ayuda a los gestores a tomar decisiones sobre posibles cambios en recursos (personas) de un área a otra para alcanzar un mejor equilibrio de las capacidades demandadas y suministradas por los departamentos. Como inconveniente, el cálculo parte de un nivel de actividad que se denomina normal, por lo que en función de donde se fije éste, se obtendrán unos u otros resultados.

* El sistema TDABC más que en actividades se centra en procesos, presupone que los trabajos en la empresa son repetitivos y con ellos los procesos no cambian, por lo que pueden ser modelados con las ecuaciones de tiempo.

* El sistema TDABC se muestra especialmente útil en las empresas donde existe diversidad de productos y complejidad de procesos productivos. Esto es útil en tareas donde el uso de la mano de obra es intensivo y en el sector Servicios, donde además de ser fundamental el trabajo humano, las tareas son muy variadas. En empresas industriales donde los productos no son nunca iguales y la mano de obra es importante, el TDABC puede calcular los costos con mayor facilidad que otros sistemas.

En mi experiencia profesional aplique los dos sistemas de costeos ABC (en una empresa industrial) y TDABC (en una empresa de servicios), y comparto con las conclusiones que arriban Ruiz de Arbulo Lopez y Fortuny-Santos, profesores de las Universidades de Cataluña y del País Vasco, respectivamente.

Uds. con cuál Sistema de Costos miden sus resultados en sus empresas?

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